第六节 避税范例精解

范例一

某纺织厂利用10年时间自我积累资金1000万元，拟用这1000万元购进设备，投资收益期为10年，年均盈利200万元，该纺织厂适用33％的所得税率。
则该厂盈利后每年应纳所得税额：
200×33％＝66万元
10年应纳所得税总额为：66万×10＝660万元
若该厂不用自我积累的资金，而是采取向银行或其他金融机构贷款的方式融资。假设企业从银行取得1000万元的贷款，年息支付15万元；企业年均盈利仍为200万元，则企业每年应纳所得税额为：
（200万－15万）×33％＝6105万元
实际税负为：6105万÷200万×100％＝305％
10年应纳所得税总额为：6105万×10＝6105万元
显然，对该纺织厂来说，以贷款方式投资，一方面可将积累1000万元所需的10年时间节约下来；另一方面，企业税负也由于贷款利息的支付而减轻了（由33％降为305％）。

范例二

某企业固定资产原值为180，000元，预计残值为10，000元，使用年限为5年。5年内企业未扣除折旧的利润和产量表如下所示。该企业适用33％的比例所得税率。下面我们分析一下企业在采用不同的折旧方法下缴纳所得税的情况：
（一）直线法：
年折旧额＝固定资产原值－估计残值÷估计使用年限=180，000－10，000÷5＝34，000（元）
1第一年利润额为：
100，000－34，000＝66，000（元）
应纳所得税为：66，000×33％＝21，780（元）
2第二年利润额为：
90，000－34，000＝56，000（元）
应纳所得税为：56，000×33％＝18，480（元）
3第三年利润额为：
120，000－34，000＝86，000（元）
应纳所得税为：86，000×33％＝28，380（元）
4第四年利润额为：
80，000－34，000＝46，000（元）
应纳所得税为：46，000×33％＝15，180（元）
5第五年利润额为：
76，000－34，000＝42，000（元）
应纳所得税为：42，000×33％＝13，860（元）
五年累计应纳所得税额为：
21，780＋18，480＋28，380＋15，180＋13，860＝97，680（元）

（二）产量法：
每年折旧额＝每年实际产量÷合计产量×（固定资产原值－预计残值）
1第一年的折旧额为：
1000÷4660×（180，000－10，000）＝36，480（元）
利润额为：
100，000－36，480＝63，520（元）
应纳所得税为：
63，520×33％＝20，9616（元）
2第二年折旧额为：
900/4660×（180，000－10，000）＝32，832（元）
利润额为：
90，000－32，832＝57，168（元）
应纳所得税为：
57，168×33％＝18，8654（元）
3第三年折旧额为：
1200/4660×（180，000－10，000）＝43，776（元）
利润额为：
120，000－43，776＝76，224（元）
应纳所得税为：
76，224×33％＝25，154（元）
4第四年折旧额为：
800/4660×（180，000－10，000）＝29，184（元）
利润额为：
80，000－29，184＝50，816（元）
应纳所得税为：
50，816×33％＝16，7692（元）
5第五年折旧额为：
760/4660×（180，000－10，000）＝27，725（元）
利润额为：
76，000－27，726＝48，275（元）
应纳所得税额为：
48，275×33％＝15，9307（元）
五年累计应纳所得税额为：
209616＋18，8654＋25，154＋16，7692＋15，9307＝97，6809（元）

（三）双倍余额递减法：
双倍直线折旧率＝2×1÷估计使用年限
年折旧额＝期初固定资产账面余额×双倍直线折旧率
会计制度规定，在计算最后两年折旧额时，应将原采用的双倍余额递减法改为用当年年初的固定资产账面净值减去估计残值，将其余额在使用的年限中平均摊销。
双倍直线折旧率＝2×1÷5×100％＝40
1第一年折旧额为：
180，000×40％＝72，000（元）
利润额为：
10，000－72，000＝28，000（元）
应纳所得税为：
28，000×33％＝9，240（元）
2第二年折旧额为：
（180，000－72，000）×40％＝43，200（元）
利润额为：
90，000－43，200＝46，800（元）
应纳所得税为：
46，800×33％＝15，444（元）
3第三年折旧额为：
（180，000－72，000－43，200）×40％＝25，920（元）
利润额为：
120，000－25，920＝94，080（元）
应纳所得税为：
94，080×33％＝31，0464（元）
4第四年后，使用直线法计算折旧额：
第四、第五年的折旧额
＝180，000－72，000－43，200－25，920－10，000÷2＝14，440（元）
第四年利润额为：
80，000－14，440＝65，560（元）
应纳所得税为：
65，560×33％＝21，6348（元）
5第五年利润额为：
76，000－14，440＝61，560（元）
应纳所得税为：
61，560×33％＝20，3148（元）
五年累计应纳所得税为：
9，240＋15，444＋31，0464＋21，6348＋20，3148＝97，680（元）

（四）年数总和法：
采用加速折旧法计算的第一年应纳税额最少，双倍余额递减法下第一年只缴纳税款9，240元，年数总和法下第一年缴纳税款为14，3002元，而直线法下则需缴纳21，780元。还可以通过把多年的应纳税额折算成现值，进行累计，比较应纳税额现值大小（本题略）。
从上面计算中，不难得出，加速折旧法使企业在最初的年份提取的折旧较多，冲减了税基，从而减少了应纳税款，相当于企业在最后的年份内取得了一笔无息贷款。对企业来说可达到合法避税的功效。但为了防止企业通过加速折旧法大量地进行避税，造成国家财政收入的流失，我国财务会计制度规定，固定资产折旧应当采用平均年限法（直线法）或者工作量（或产量）法计算，只有符合规定的企业，才能采用加速折旧法。
范例三

某企业为保证正常生产经营，每年须有一定数量的库存材料。1996年，该企业共进货6次（具体见下表），并在该年售出了10000件产品，市场售价为37元／件。除材料费用外，其他开支10元／件。我国税法规定，年利润额小于10万元的，适用27％的比例税率；年利润额在10万元以上的，适用33％的比例税率。下面我们分析一下，企业采用不同的材料成本核算方法对税负的影响。
（一）先进先出法：
1材料费用为：
13元／件×10000件＝130000元
2成本总额为：
130000元＋10000件×10元／件＝230000元
3销售收入为：
37元／件×10000件＝370000元
4利润额为：
370000元－230000元＝140000元＞100000元
5应纳税额为：
140000元×33％＝46200元

（二）后进先出法：
1材料费用为：
20元／件×10000件＝200000万元
2成本总额为：
200000元＋10元／件×10000件＝300000元
3销售收入为：
37元／件×10000件＝370000元
4利润额为：
370000元－300000元＝70000元＜100000元
5应纳所得税额为：
70000元×27％＝18900元

（三）加权平均法：
1单位材料购入价为：
〔（12000×13）＋（12000×17）＋（5000×20）＋（18000×19）＋（10000×18）＋（12000×20）〕÷（12000＋12000＋5000＋18000＋10000＋12000）＝1771元／件
材料费用为：
1771元／件×10000件＝177100元
2成本总额为：
177100＋10元／件×10000件＝277100元
3销售收入为：
37元／件×10000件＝370000元
4利润额为：
370000元－277100元＝92900元＜100000元
5应纳所得税额为：
92900元×27％＝25083元
显然，先进先出法使企业税额和税负水平都比较高，后进先出法则使企业税负最低。这是由于企业先购入材料单价较低，从而使材料费用较低，企业利润额增加。同时，也可以看出，由于企业利润额在10万元左右，灵活运用适当的材料核算方法，可使企业享受较低税率（27％）。

范例四

某皮塑制品有限公司是1993年开办的台商独资企业。公司总投资和注册资本均为30万美元，主要生产和销售各式女凉鞋。该公司生产所需设备、原材料均由台湾A公司提供，生产的产品亦全部销给香港B公司（为A公司的子公司）。该公司开办的第1年，账面销售收入为46万元，销售成本为122万元，账面亏损79万元。通过对该公司经营和亏损情况的调查，发现该公司生产的一双女凉鞋耗用材料为282美元，折合人民币1524元，每双鞋应分摊的工资和制造费用为人民币820元，即每双凉鞋的实际成本为2344元；而公司都以每双鞋1.65美元折合人民币8.90元的价格卖给了香港的B公司（确认为其关联企业），造成销售收入与销售成本的倒挂。

在企业无法提供其与关联企业之间业务往来有关材料的情况下，税务机关依照税法规定，决定采用“成本＋费用＋合理利润”的方法进行调整。按照公司账面成本1223125.19元，账面其他费用3457617元及核定的利润率5％，换算调整销售收入，重新确认所得：
销售收入＝1223125.19＋345
76.171－5％ ＝1323896.17（元）
公司应实现利润66194.81元。可见该公司第一年并未亏损，而是获利，应当缴纳所得税。
范例五

某纺织有限公司系由台湾A公司通过其在香港举办的B公司投资成立的独资企业。公司投资额为210.6万美元。企业自1990年5月开业以来，长期亏损，至1992年底累计亏损115342.12元，1993年企业账面微利30683.65元，尚不足弥补以前年度亏损。根据企业报表费用凭证及管理费用账簿的数字发现，企业1993年度账上列支管理费用64928.46美元，折合人民币340620.73元，为支付给台湾A公司贷款的利息费用。经测算，支付该笔利息的年利率为12％，而同期国际金融市场美元贷款年利率为8％左右。显然公司列支利息高于正常利息水平，属于关联企业之间通过支付利息转移利润的行为。
鉴于企业到期未能提供税务部门要其提供的有关举证材料，税务机关依据税法规定对企业列支的这笔利息按正常利率进行调整。
1贷款金额＝64928.46÷12％＝541070.50（美元）
2正常利率支付利息＝541070.5×8％＝43285.64美元×5.2461＝227080.79元
3调整费用同时调增利润：
340620.73－227080.79＝113539.94元
4调整后企业1993年度利润为：
30683.65＋113539.94＝144223.59元
5弥补开业至1992年底的累计亏损115342.12元后，尚有利润：
144223.59－115342.12＝28881.47元
可见1993年为企业的第一个获利年度。

范例六

某食品有限公司系中外合资公司，以租赁贸易形式向其国外母公司租赁价值100万美元的设备，合同规定，母公司按照设备原值的120％收取本金、租金及管理费，租期五年，期满后设备归合资公司所有。但经税务人员查证，母公司向该公司收取的年租金率第一年为30％，第二年为25％，远远超过了国际金融市场的一般利率。
显然这是通过租赁费将企业利润转移到国外母公司的作法，从而减少了应纳所得税，达到了避税的目的。这在我国的涉外企业中比较常见，对我国的经济利益有很大损害，必须实行有效的反避税。

范例七

企业A和企业B为我国国内的关联企业，A企业所得额为45000元，B企业所得额为80000元。我国税法规定，对年应纳税所得额在3万元（含3万元）以下的企业，暂按18％的税率征收所得税；年应纳税所得额在10万元（含10万元）以下至3万元的企业，暂减按27％的税率征收所得税。
在正常情况下，企业A应纳所得税为：
45000×27％＝12150元
企业B应纳所得税为：80000×27％＝21600元
该关联企业合计应纳所得税为：
12150＋21600＝33750元
关联企业的税负水平为：
33750/45000＋80000×100％＝27％
假设，企业A和企业B采用一定手段，使利润转移，企业A向企业B转移了15000元利润。
此时，企业A应纳所得税为：
（45000－15000）×18％＝5400元
企业B应纳所得税为：
（80000＋15000）×27％＝25650元
该关联企业合计应纳所得税为：
5400＋25650＝31050元
关联企业的税负水平为：
31050/30000＋95000×100％＝248％
可见，在存在差别优惠利率的情况下，关联企业通过转移利润，减轻了税负。

范例八

某制衣有限公司系香港A公司在我国设立的子公司，投入资本为500万元；以信贷形式提供资金800万元，年利率为10％。假设该制衣公司年收入额为220万元，其生产成本为100万元，企业所得税率为33％，利息预提税率为20％，那么该制衣公司应税所得额为：
年收入额－生产成本－利息
＝220万－100万－800万×10％＝40万元
该制衣公司应纳所得税额＝40万×33％＝132万元
香港A公司应纳利息预提税＝（800万×10％）×20％＝16万元
合计缴纳的所得税额为：
132万＋16万＝292万元
如果A公司不得以信贷形式，而是将800万元作为投资投入该制衣公司，则应纳所得税额为：

［总收入－扣除费用－500］×10％＋500×5％＝［（2300－800）－500×10％＋500×5％］＝（220万－100万）×33％＝396万元
两次计算所得税差额为：396万－292万＝104万元
实际上，该香港公司以利息的形式分得了该制衣公司的一部分利息，逃避了一部分税收。

范例九

某中外合作企业，合同期为20年。外方注册资本为300万美元。合同规定，企业在刚开始的10年内要付给外方本息450万美元，后10年每年向外方支付利润25万美元。

显然，因为外方在前10年就将本息全部收回，双方合作实际已不存在。但作为合资双方而言，名义上的合作仍可享受有关税收优惠政策，规避一部分税收。


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