第三节 避税的分类与判定

依据不同的判定标准，避税可分为不同种类：按避税的内容和特征，可分为国内避税和国际避税，按避税的性质，可分为税收筹划、税收规避和税收法规的滥用三种；按利用税收法规的情况不同，可分为利用选择性条文避税、利用不明晰杂文避税、利用伸缩性条文避税、利用矛盾性或冲突性条文避税等等。

一、国内避税和国际避税

国内避税是指国内纳税者通过各种方式、途径和手段躲避国内纳税义务的行为。其特点是国内纳税人利用本国税法所提供的条件和可能，根据财务、会计制度的各种具体要求，以转让产品定价、转移产品成本和利润及实行不同费用摊销等办法，从事各种避税活动。
国际避税是指纳税人的避税安排具备了涉外因素与两个或两个以上国家的税收管辖权产生了联系。其特点是，跨国纳税人利用有关国家和地区之间税法上的不一致实现跨国避税。国际避税的特点大体可以概括为以下几个方面：
(1)跨国纳税人从高税国向低税国或避税地转移利润和财产，以减轻税收负担，这是国际避税的主要规律。
(2)税负越高，纳税人的避税欲望越高。
(3)公司规模不同，在避税的方法上也不一样。就避重税就轻税的目的来说，大小公司都是一样的。然而大公司比较注重在国际上的声誉，小公司则差些，因此小公司比大公司在避税手法上更加露骨，甚至不惜以非法手段偷漏税。然而，大的跨国公司由于可以把触角伸向世界各地，所以避税手法更隐蔽、更巧妙、更复杂。
国际避税的结果会导致所在国财政收入的减少，减少的财政收入，一部分转化成避税者的超额利润，一部分转化为其他国家或地区的财政收入，即引起一部分财政收入在国际间的转移。由于避税引起的这两种结果，使世界上任何国家和地区都有损失和受益两种可能。那么，对于受益大于损失的国家和地区，就可能不但不反对避税，而且给国际避税提供方便，从而给国际反避税斗争增添了阻力。

(一)税收筹划

即应纳税人在实际纳税义务发生之前对纳税地位的低位选择。这是纳税义务人为了达到避税目的而制定的税收规划，是企业财务管理的一个有机组成部分。纳税人通过精心研究税收制度和法律上的漏洞而作出的税收筹划，是合理避税的主要方式之一。下面举例说明税收筹划的主要步骤：
例：某跨国公司通过买进低税国被清盘的亏损企业，减轻税负，其税收筹划过程是这样的：假定某高税国的X公司原应税所得1，000万美元，所得税税率为50％，应征所得税是500万美元。某低税国的Y公司亏损200万美元，X公司支付100万美元将Y公司购进，作为X公司的分公司。这样，两公司的所得应该汇总计算交纳所得税，按X公司所在国的所得税率50％交税，那么总计应交税400万美元，比未购进Y公司前少交100万美元的所得税，减去购Y公司支付的100万美元。即X公司在此次购买中获得了相当于100万美元之资产的一家公司，却分文未付（这100万美元的购买款，由少缴税金补上。）其计算如下：
X公司原应税所得 1，000万美元
减Y公司亏损额 200万美元
避税收益 200×50％＝100万美元
支付购进Y公司投资100万美元

(二)税收规避即应纳税人已处在负有实际纳税义务时，对纳税地位的低位选择。这种选择得以进行与实现，在国内是由于税法结构或法律上存在漏洞、缺陷；在国际范围内，还在于各国税收管辖权原则的不一致、税法差别以及避税地的存在等因素。税收规避通常是通过纳税义务人纳税地位的位移（在国内税情况下）和转移实现的。所谓纳税地位的位移，就是应纳税义务人的应税事实经过人为的安排以后，从一个具体的税法规定管辖下，移到另一个税法规定的管辖下，而后者税负比前一情况要低。所谓纳税地位的转移，就是应纳税义务人的应税事实，经过人为的安排，从一个税收管辖地区，转移到另一个税收管辖地区，而后者可以使应纳税义务人的税负减轻。

(1)利用选择性条文避税。这种避税形式主要是指税法对同一征税对象同时作了几项并列而又不同的规定，纳税人选择任何一项都属合法。如《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》规定：外商投资企业和外国企业所得税和地方所得税，按年计算，分季预缴，季度终了后十五日内预缴；年度终了后五个月内汇算清缴，多退少补。这样，在同一个纳税年度内，纳税人可以根据资金运动状况，自行选择预缴税款的日期，从而使税款入库的时间人为地延长了，递延了应纳税款。

(2)利用不明晰条文避税。这一避税类型主要是指税法的规定过于抽象，纳税人可以从自身利益角度加以理解并据此执行，同时得到税务机关的默认和许可，从而实现避税。

(3)利用伸缩性条文避税。这主要是指税法的有关规定在具体执行中，纳税人加以简单化，从而实现避税。

(4)利用矛盾性或冲突性条文避税。这一避税类型主要是利用税法的具体规定相互矛盾的方面进行避税。

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